di Giuseppe Rebecca, Dottore Commercialista, Studio Rebecca & Associati, Vicenza – Schio

 

1) Introduzione

I patti di famiglia sono uno strumento giuridico relativamente nuovo, introdotto in Italia dal 2006 (L. 14/2/2006 n. 55, entrata in vigore il 16 marzo 2006) su istanze del mondo imprenditoriale.

L’obiettivo primario era quello di consentire agli imprenditori un passaggio generazionale delle loro aziende facile e senza troppi intoppi.

Il patto di famiglia nasce con riferimento a raccomandazioni della Comunità Europea (94/1069).

Come sempre, e a maggior ragione quando è tirata in ballo l’Europa, è interessante leggere il contenuto di quanto richiamato.

Ora, al di là della vetustà delle raccomandazioni, appunto del 1994 (per 12 anni tutti se ne erano dimenticati, salvo qualche Commissione di Studio, come ad esempio quella del Prof. Rescigno), la stessa è per lo più indirizzata a dare indicazioni di agevolazioni fiscali. E queste, in parte, già erano state da tempo recepite dall’Italia.

Manca ancora, invero, l’esenzione, anche solo parziale, della plus su cessione di azienda da imprenditori over 55 anni e le agevolazioni per il reinvestimento della plus, come pure le agevolazioni per la cessione dell’azienda ai dipendenti, previsioni che la raccomandazione fa.

Quanto al patto di famiglia, l’unico richiamo possibile è solo allo spirito generale, quello cioè di agevolare il passaggio delle aziende, nulla più.

La successiva comunicazione europea (98/C 93/2002) è entrata più nello specifico, a tutela dell’impresa e del suo passaggio, sempre però senza toccare la questione delle quote di legittima.

La situazione di base è nota e da tutti condivisa; quando le aziende passano ai figli, molto spesso si vengono a creare problematiche di vario tipo, e ben oltre metà delle aziende non superano il primo passaggio, mentre solo il 15% supera il secondo.

Questo accade in Italia, ma non solo da noi. Le statistiche note danno più o meno gli stessi risultati anche all’estero.

Ciononostante il patto di famiglia non decolla, tra gli imprenditori, un po’ per caratteristiche proprie degli imprenditori stessi, un po’ per le problematiche che in ogni caso ancora sussistono ed un po’ anche perché, in definitiva, pare non tutelare sufficientemente i legittimari non assegnatari. Escluso che essi, partecipanti all’atto, rinuncino a quanto loro spettante (non si vede poi perché la stessa norma - art. 768 quater, 2° comma - preveda tale ipotesi, tra l’altro unico caso possibile in materia di diritto successivo, quasi come fosse il caso normale o comunque il più frequente in presenza di aziende), si possono venire a creare delle situazioni critiche, ai fini della riduzione e/o collazione, quando la liquidazione dei legittimari è fatta direttamente dal disponente, oppure in presenza di donazioni a terzi.

Parrebbero problematiche non risolvibili, ad oggi.

Quali le cause di questo insuccesso dell’istituto dei patti di famiglia?

Molteplici, e di diversa origine. Si possono riassumere in due macro aspetti:

- da una parte, la complicata applicazione pratica;

- dall’altra, e soprattutto, si potrebbe dire, il mancato coordinamento con la riforma del diritto successorio. Senza una variazione di questo, il patto di famiglia non potrà mai sicuramente decollare.

2) Il difficile passaggio

Le difficoltà nel passaggio sono spesso imputate alle norme o meglio alla carenza di norme che agevolino appunto questo passaggio.

Si tratta di una tesi diffusa, ma a nostro avviso errata e comunque in ogni caso fuorviante.

E’ pacifico come una buona legge possa agevolare il passaggio generazionale, ma da sola non costituisce certamente elemento sufficiente.

Il momento del passaggio di una azienda è caratterizzato da così tante problematiche, di tutti i tipi, che l’aspetto normativo a noi pare il meno importante di tutti.

Ai figli è richiesto desiderio di subentrare, sono richiesti entusiasmo, competenza, carattere, e in caso di fratelli, predisposizione all’accordo o comunque una divisione di competenze e, se possibile, anche del patrimonio.

E qui si tocca un tasto che potrebbe essere il problema di base.

Il patto di famiglia ha rappresentato, come si è detto, il primo tentativo senza successo[1], in Italia, di agevolare giuridicamente il passaggio delle aziende ai figli, o meglio, a un figlio.

Da un punto di vista fiscale, la questione era già da tempo stata affrontata in modo adeguato, così da non costituire più un problema.

Ora si può ritenere “ condivisibile l’idea che l’intervento del legislatore in materie afferenti il diritto dell’impresa debba sottrarsi alla retorica della liberazione delle energie naturali dell’impresa da vincoli legislativi che ne restringono la libertà (secondo lo slogan “meno diritto, più mercato”), non possiamo allora condividere il messaggio “promozionale” che ha salutato l’introduzione del patto di famiglia nel 2006, in base al quale la novella avrebbe avuto il pregio di liberare le imprese dai vincoli del diritto ereditario italiano offrendo loro uno strumento con cui liberamente programmare i destini dell’impresa in previsione della morte dell’odierno imprenditore ”[2].

La normativa sul patto di famiglia è complicata, e comunque senza la revisione del diritto successorio rimane di pratica impossibile applicazione. E’ di tutta evidenza come l’estensore della norma non si sia mai posto nei panni delle parti possibilmente interessate ad un patto di famiglia. Allora il dibattito dovrà vertere sul diritto ereditario e sulla sua possibile riforma. Se ne parlerà più avanti.

3) La struttura del patto di famiglia

3a) Generalità

Con il patto di famiglia si è consentito all’imprenditore, o al titolare di partecipazioni (si ritiene di controllo), di cedere in vita la propria azienda o le partecipazioni a un figlio, e ciò con effetto immediato (salvo condizioni particolari, pur possibili) con obbligo del figlio di procedere alla liquidazione, eventualmente anche differita, degli altri eredi chiamati appunto “non assegnatari”.

Già in questa previsione sta tutto l’insuccesso dell’istituto, e non poteva che essere così.

Da quanto risulta, pochi sono i patti di famiglia stipulati in Italia, dal 2006. Abbiamo avuto occasione di analizzarne qualcuno, ed erano più un tentativo di soluzione che una soluzione vera e propria. Intanto si cedevano solo in parte le partecipazioni della società di famiglia, e solo per la nuda proprietà, trattenendo quindi quota parte in usufrutto e poi, in via del tutto cautelativa, era stata inserita anche una clausola che dava al proponente la possibilità di recesso. Tenuto conto dell’andamento aziendale, ove entro un periodo di qualche anno successivo alla stipula del patto i risultati economici non fossero stati sufficientemente remunerativi, era stata prevista la revoca del patto; i risultati erano legati ad una serie specifica di indici e di parametri, non superando i quali il disponente si era riservato appunto di “riprendere” le partecipazioni.

Non pare esser questo lo spirito dei patti di famiglia.

3b) Le disposizioni

L’imprenditore (titolare di azienda oppure di quote di controllo di società) può assegnare l’azienda o le partecipazioni a uno o più eredi, escludendo gli altri legittimari, tra cui in ogni caso il coniuge.

Così prevedono gli articoli dal 768 bis al 768 octies del codice civile, introdotti dalla legge n. 55/2006.

La norma così precisa: “ è patto di famiglia il contratto con cui, compatibilmente con le disposizioni in materia di impresa familiare e nel rispetto delle differenti tipologie societarie, l’imprenditore trasferisce, in tutto o in parte, l’azienda, e il titolare di partecipazioni societarie trasferisce, in tutto o in parte, le proprie quote, ad uno o più discendenti ”.

Il disponente può così attribuire, in vita, l’azienda e/o le partecipazioni a uno o più legittimari, ponendo a carico di questi la liquidazione degli altri legittimari, i cosiddetti legittimari non assegnatari. E’ così consentita, per la prima volta, in Italia, una specifica deroga al divieto dei patti successori.

La struttura, come anticipato, non ha avuto alcun successo.

Ne analizziamo qualche aspetto problematico, per poi, nelle conclusioni, riprendere varie ipotesi di riforma.

I punti controversi ancor oggi sono i seguenti:

1) a chi compete effettuare la liquidazione ai legittimari non assegnatari? Può sostituirsi il disponente, al beneficiario?;

2) i beni oggetto di patto di famiglia sono da ricomprendere o meno ai fini del calcolo di eventuali lesioni della quota dei legittimari?;

3) quali effetti su donazioni precedenti?;

4) altri aspetti.

Li analizziamo specificatamente.

4) A chi compete effettuare la liquidazione ai legittimari non assegnatari?

 

Nel patto di famiglia il disponente destina l’azienda a un erede legittimario. A chi spetterà liquidare gli eredi legittimari non assegnatari dell’azienda? La norma prevede che ciò spetti all’assegnatario; potrà essere sostituito dal disponente?

Taluno sostiene la tesi della possibilità di liquidare i legittimari non assegnatari da parte del disponente, facendo riferimento alla relazione al disegno di legge, che appunto ciò prevede.

Però, ove questo fosse l’orientamento, la problematica della valutazione dell’azienda e/o delle azioni o quote societarie che, ai fini del patto famiglia, deve essere fatta con riferimento alla data della stipula dello stesso patto di famiglia, e nemmeno potrebbe essere diversamente, mal si concilia con questa impostazione.

Il procedimento proposto dal patto di famiglia (i legittimari non assegnatari, se non rinunciano, sono liquidati dei loro diritti) funziona bene solo con liquidazione da parte del beneficiario; l’istituto non potrà invero mai funzionare, da un punto di vista pratico, con la liquidazione da parte del disponente, anche se in realtà così si sta facendo, nella pratica. E ciò non per gli effetti del momento, ma per quanto potrà accadere all’apertura della successione.

Relativamente alla compensazione così prescrive la norma (art. 768 quater, 2° comma, c.c.): “Gli assegnatari dell’azienda o delle partecipazioni societarie devono liquidare gli altri partecipanti al contratto, ove questi non vi rinunzino in tutto o in parte, con il pagamento di una somma corrispondente al valore delle quote previste dagli articoli 536 e seguenti; i contraenti possono convenire che la liquidazione, in tutto o in parte, avvenga in natura”.

Ne consegue che dapprima si dovrà determinare il valore dei beni oggetto della liquidazione (azienda e/o partecipazioni), dopodiché si dovranno calcolare le correlate quote spettanti ai legittimari per legge ed infine determinare le modalità di liquidazione (denaro e/o natura). Pacificamente la liquidazione è obbligatoria, e non poteva che essere così, anche se ne è consentita, e a dire il vero non se ne comprende appieno la ragione, la rinuncia, in tutto o in parte, da parte dei legittimari.

La norma prevede che la liquidazione ai legittimari non assegnatari spetti agli assegnatari.

Questa ipotesi è stata subito criticata dalla dottrina, poiché nella realtà il beneficiario potrebbe non possedere risorse sufficienti per provvedere alla compensazione. L’assegnatario, anche per la prevedibile giovane età, di norma ha un patrimonio limitato. E’ ben vero che gli è comunque concesso un determinato lasso di tempo per reperire cespiti da monetizzare o somme di danaro da destinare alla liquidazione dei non beneficiati dal patto, risorse che potrebbe anche trovare nella stessa azienda oggetto del patto, ma ciò, al di là dell’eventuale impoverimento dell’azienda, non sarà certamente facile.

Un problema in più sono le garanzie che l’erede assegnatario può dare agli altri eredi in caso di differimento dell’onere. Che garanzie potrà avere l’erede non assegnatario, in sede di sottoscrizione del patto? Infine da non sottovalutare l’aspetto temporale. Il legittimario assegnatario viene, di norma, in possesso dell’azienda (in tutto o in parte) dal momento della stipulazione del patto, salvo accordi diversi; gli altri eredi potrebbero trovarsi nella condizione di dover attendere. Appare evidente che potrebbero crearsi situazioni non sostenibili, proprio per impossibilità pratica di raffrontare valori temporali molto diversi tra loro, e con rendimento differito dei quali non si è tenuto conto, salvo esplicito accordo in tal senso. Troppa diseguaglianza per i legittimari non assegnatari.

Si ritiene che la compensazione possa essere effettuata anche dal disponente stesso attraverso il cosiddetto patto verticale, opposto allo schema orizzontale nel quale l’imprenditore attribuisce l’azienda o le partecipazioni ad un discendente e sarà poi quest’ultimo a compensare i legittimari. In estrema sintesi, nel patto verticale l’imprenditore assegna l’azienda o le partecipazioni societarie ad un discendente e provvede a liquidare gli altri. E questo è proprio il caso, da taluni peraltro ritenuto anche non corretto, che come si è visto può dare origine a problematiche di assegnazione agli eredi.

Nel caso in cui la liquidazione fosse effettuata direttamente dal disponente, non necessariamente si dovrà verificare la corrispondenza tra il valore del credito vantato dagli eredi verso l’assegnatario dell’azienda e il valore del bene trasferito dal disponente stesso. Secondo alcuni, pertanto, ove tale valore (al netto di quanto attribuito ai legittimari non assegnatari) dovesse superare la quota di legittima sull’azienda o sulle partecipazioni societarie, l’eccedenza andrebbe trattata come liberalità. E come tale soggetta comunque a collazione e all’azione di riduzione, al momento dell’apertura della successione. In caso contrario, infatti, ne potrebbe derivare un pregiudizio per l’assegnatario; quest’ultimo, però, ove dovesse ritenere lesi i suoi diritti, molto semplicemente avrebbe potuto non partecipare all’atto, astenendosi dalla richiesta sottoscrizione. In base alla norma attuale, infatti, è richiesta la sottoscrizione contemporanea da parte di tutti i legittimari, ed anche del coniuge, per la costituzione del patto di famiglia.

Nel caso in cui, invece, il valore liquidato dovesse essere inferiore rispetto alla quota di legittima sull’azienda o sulle partecipazioni societarie, il partecipante non assegnatario, accettando di ricevere quanto datogli, manifesterà così in modo del tutto inequivocabile l’intenzione di rinunciare alla liquidazione della sua quota di legittima, relativamente (e limitatamente) all’oggetto del patto di famiglia.

In conclusione, i partecipanti non assegnatari dell’impresa, ex art. 768 quater, secondo comma, c.c., avranno diritto sul valore di questi beni a una quota pari a quella individuata, in misura diversa a seconda della qualità e del numero dei legittimari, dagli artt. 537 e ss. c.c. La base di calcolo per determinare il valore delle quote riservate ai non assegnatari dell’azienda è rappresentata esclusivamente dai beni attribuiti ex pacto.

Pertanto, una volta stabilito il valore dell’impresa, valore che appunto si considera quale parametro per la liquidazione della legittima spettante ai non assegnatari, al momento della stipula del patto di famiglia, i mutamenti di valore dell’azienda successivamente intervenuti non potranno ovviamente acquisire rilievo alcuno.

I partecipanti non beneficiati dal patto avranno così diritto a tale liquidazione. La base di calcolo è coincidente con la massa patrimoniale costituita dai soli beni alienati tramite il patto e il valore della massa è da intendersi ancorato, anche nei confronti di legittimari sopravvenuti, alla valutazione effettuata dai contraenti al momento della stipula del patto stesso.

Ciò mal si concilia, ovviamente, con ipotesi di future azioni di riduzione, essendo necessariamente diversa la base di riferimento temporale.

5) Beni ricompresi o meno ai fini del calcolo di eventuali lesioni delle quote dei legittimari non assegnatari?

 

Nel patto di famiglia rileva il “valore attribuito in contratto” (art. 768 quater, terzo comma, c.c.). Non si applicano infatti le norme sulla determinazione del valore “al tempo dell’aperta successione” ex artt. 747 – 750 c.c..

Questo valore (che può riguardare l’azienda o le partecipazioni sociali), valore necessario per effettuare i conteggi ai fini della liquidazione delle quote, è liberamente determinabile dalle parti al momento stesso della stipula del patto. E’ indubbiamente consigliabile far predisporre anche una perizia da un esperto, meglio se asseverata, da allegare al patto stesso. Ciò potrebbe rivelarsi utile, in futuro, anche nell’eventualità in cui, successivamente alla stipula, dovessero, tra l’altro, sopravvenire dei legittimari.

Nello stesso patto di famiglia è certamente opportuno menzionare il criterio di determinazione del valore adottato [3], prestando anche attenzione all’eventuale opportunità di attribuire un premio di maggioranza alle partecipazioni oggetto di trasferimento che dovesse integrare in capo all’assegnatario il controllo dell’impresa.

Per specifica previsione di legge, quanto abbiano ricevuto i contraenti del patto di famiglia non è soggetto a collazione né a riduzione (art. 768 quater, ultimo comma, c.c.).

Si verifica così il definitivo passaggio della proprietà dell’azienda, o delle partecipazioni sociali, in capo all’assegnatario, essendo appunto precluso l’assoggettamento alle azioni di riduzione e collazione di tale attribuzione.

Si ritiene altresì che non sia peraltro soggetto a collazione e riduzione nemmeno quanto i legittimari non assegnatari abbiano eventualmente ricevuto ex art. 768 quater, terzo comma, c.c., indipendentemente dal fatto che le assegnazioni siano avvenute tramite il patto di famiglia o per mezzo di successivi contratti collegati. Anche questi soggetti, infatti, sono qualificabili come contraenti, le cui attribuzioni patrimoniali non sono dunque soggette a collazione e riduzione (art. 768 quater, ultimo comma, c.c.).

Ma il patto di famiglia non è invece esentato dalla riunione fittizia[4].

La questione di base è se il trasferimento dell’azienda con il patto di famiglia debba o meno essere considerato per determinare la quota di cui il testatore può disporre.

Ove la risposta fosse affermativa, nel caso specifico analizzato in note non ci sarebbe alcuna lesione di legittima, come visto sopra.

Ci sono due teorie in merito, contrapposte.

Secondo la prima teoria, l’esclusione da riduzione e collazione, prevista dall’art. 768 quater, ult. co., c.c., non determina l’irrilevanza del trasferimento ai fini della riunione fittizia[5] e dell’imputazione ex se, salvo dispensa [6].

Ed allora non si vede perché riconoscere al beneficiario anche l’ulteriore vantaggio costituito dall’esenzione legale dall’imputazione ex se, salvo dispensa da parte del disponente, e dalla riunione fittizia[7].

Ovviamente, nell’imputare ex se, rispetto al patrimonio del disponente, il valore del bene produttivo trasferito, si dovrà detrarre quanto eventualmente corrisposto ai legittimari ex art. 768 quater, secondo comma, c.c.

Secondo l’altra teoria[8], invece, il bene produttivo non può essere preso in considerazione ai fini della riunione fittizia, e non deve essere imputato alla quota di legittima del disponente[9].

Secondo i sostenitori di questa tesi, ove così non fosse, la riunione fittizia avrebbe ad oggetto beni valutati in modo disomogeneo, secondo diversi criteri temporali: i beni trasferiti con il patto in base al valore attribuito al momento della stipula, mentre gli altri beni, quelli trasferiti durante la vita del de cuius, con strumenti diversi, e il relictum dovrebbero esser valutati al momento dell’apertura della successione [10].

La tesi trova sostegno nell’art. 564, quinto co., c.c., in forza del quale “ogni cosa che, secondo le regole contenute nel capo II del titolo IV di questo libro, è esente da collazione, è pure esente da imputazione”. Si può così ritenere, in base a questo principio, che l’esenzione da collazione, contenuta nell’art. 768 bis, quarto comma, c.c., determini anche l’esenzione da imputazione ex se.

“ Siccome l’imputazione delle liberalità in conto presuppone la riunione fittizia alla massa, ciò che è esente da imputazione è escluso anche dalla riunione fittizia, e, viceversa, ciò che è oggetto dell’una è incluso anche nell’altra [11] ”. Ne consegue così l’inapplicabilità della riunione fittizia.

E’ stato però obiettato che l’esenzione dalla collazione, prevista dalla disciplina sul patto di famiglia, non si trova, come prevede l’ultimo comma dell’art. 564 c.c., nel Capo II del Titolo IV del Libro II del Codice Civile, il quale non contiene alcun richiamo al nuovo Capo V bis, introdotto dalla legge n. 55/2006. Ne deriva che il bene produttivo, trasferito attraverso patto di famiglia sarebbe oggetto di imputazione ex se e, di conseguenza, di riunione fittizia, pur essendo escluso da collazione, in quanto, nel sistema delineato dalla legge 55/2006, sarebbe in vigore una regola diversa da quella per cui, all’esenzione da collazione, si accompagna quella da imputazione ex se [12].

Volendo confutare questa conclusione, non varrebbe l’obiezione secondo la quale l’art. 768 quater, terzo comma, c.c., prevede l’imputazione ex se esclusivamente con riguardo alle attribuzioni fatte in favore degli ipotetici legittimari non assegnatari del bene produttivo. Il motivo per cui la legge non dispone tale effetto in relazione all’azienda starebbe infatti nella possibilità che il beneficiario non assuma la qualifica di legittimario, pur dovendo essere un discendente del disponente[13].

L’istituto della riunione fittizia e quello dell’imputazione ex se hanno ad oggetto, per espressa previsione di legge, i beni di cui il defunto abbia disposto, in vita, a titolo di donazione. L’adesione all’una o all’altra teoria riguardante l’applicazione dell’imputazione ex se e della riunione fittizia al bene produttivo trasferito con patto di famiglia, sembra così fortemente correlata all’interpretazione che si dà alla natura stessa del patto di famiglia.

Qualora si ritenga trattarsi di donazione modale, nella quale il donante-disponente trasferisce al donatario-beneficiario un bene, gravando costui dell’onere di corrispondere agli ipotetici legittimari la quota loro spettante, in base all’art. 768 quater, primo comma, c.c. [14], ne consegue che il trasferimento tramite patto di famiglia ne è esentato (art. 768 quater, quarto comma, c.c.); si pone come effetto tipico della donazione.

Tuttavia appare più persuasiva l’opinione secondo la quale il patto di famiglia non sia un negozio liberale.

Sembrerebbe così più valida l’opinione secondo la quale l’oggetto del patto non possa essere riunito fittiziamente al patrimonio del disponente, in quanto l’art. 536 c.c. non può trovare applicazione, vista la natura non liberale del patto[15].

6) Quali effetti sulle precedenti donazioni del disponente

 

Il patto di famiglia può avere effetti anche su precedenti donazioni fatte in vita.

Non pare facile, in questo caso, trovare una soluzione condivisibile[16].

7) Altri aspetti

Ma ci sono anche altri aspetti che hanno concorso al fallimento dei patti di famiglia.

Uno riguarda le imposte; la norma prevede l’esclusione da imposte per i trasferimenti attuati in seguito del patto di famiglia (per le partecipazioni, solo ove si passi il controllo) con l’obbligo di proseguire nell’attività per almeno 5 anni.

Ma le questioni sorgono per i legittimari non assegnatari. Come trattarli, fiscalmente?

Inquadriamo i tre casi che possono verificarsi:

- la liquidazione è a loro effettuata dal disponente;

- la liquidazione è a loro effettuata dal beneficiario;

- rinuncia a quanto loro spettante.

La norma non prevede nulla di specifico, per quanto riguarda il trattamento fiscale dei legittimari non assegnatari. Ci si dovrà quindi riferire ai principi generali, anche se le soluzioni che si possono proporre non trovano uniformità di vedute.

Nel primo caso (liquidazione degli assegnatari non legittimari da parte del disponente) si applicano le imposte sulle successioni e donazioni, con l’applicazione delle imposte ipotecarie e catastali se del caso.

Nel secondo caso (liquidazione da parte del beneficiario), tenuto conto che non si tratta più di donazione, ma dell’adempimento di un modus, dovrebbe applicarsi l’imposta di registro con aliquota del 3%, trattandosi di “ atti diversi da quelli indicati aventi ad oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale”. Nessuna franchigia, quindi. Anche qui, applicazione eventuale delle imposte ipotecarie e catastali.

Per quanto concerne il terzo caso (rinuncia), l’imposta di registro è dovuta in misura fissa.

Infine, sempre per restare in ambito tributario, esaminiamo le problematiche relativamente all’eventuale scioglimento del patto.

Sono state avanzate due ipotesi, ambedue valide.[17]

Qualora lo scioglimento del patto abbia effetto ex tunc, e quindi sia “eliminato” con efficacia retroattiva, non ci sarebbe alcuna imposta; “il ritrasferimento non sarebbe oggetto dello scioglimento ma conseguenza dello stesso”.[18]

Qualora invece si consideri lo scioglimento come ritrasferimento, si applicherà l’imposta sulle donazioni. E questa tesi è quella che pare prevalere, al momento.

L’art. 28 del DPR 131/1986 sottopone all’imposta la risoluzione del contratto e la stessa Agenzia delle Entrate, come la Cassazione, si sono pronunciate per la tassazione dei trasferimenti per effetto di rimborso dei crediti per mutuo dissenso[19].

8) Le prospettive di riforma

Le attuali norme sui patti di famiglia non facilitano i passaggi generazionali, questo è pacifico.

Ecco perché AIDAF (Associazione Italiana Delle Aziende Familiari), gruppi di pressione e qualche parlamentare si erano fatti portavoce di nuove norme, che potrebbero agevolare appunto il passaggio.

Sintetizziamo queste proposte, senza esimerci dall’osservare come per lo più si tratti, in definitiva, di rendere possibile una maggiore disparità di trattamento tra i figli. Può darsi che ciò, in effetti, risponda a criteri sostanziali e validi, legati al moderno mondo dell’economia, ma resta il fatto che così aumenta la disparità di trattamento.

E’ ben vero che siamo di fronte a tanti fallimenti di passaggi generazionali, ma non per questo, a nostro avviso, regole meno tutelanti degli interessi di tutti gli eredi possono farne cambiare l’esito. Altre sono le motivazioni dei fallimenti dei passaggi di aziende, o comunque non solo i vincoli normativi, che peraltro rispondono ad un criterio di equità che ci ha accompagnato per decenni.

Il decreto Sviluppo (2011) inizialmente prevedeva[20] una possibilità di ripartire la quota di legittima tra i figli in quote non uguali tra loro, ma uguali solo per metà, restando quindi disponibile appunto metà della quota loro pertoccante, da assegnare però tra loro stessi.

Prevedeva anche che la compensazione ai legittimari non assegnatari fosse effettuata dal disponente e la possibilità di differimento del trasferimento dell’azienda anche dopo la stessa morte.

All’ultimo momento tutto è stato espunto. Presumibilmente perché gli argomenti non erano stati oggetto di adeguato e doveroso, aggiungiamo noi, approfondimento.

Alla Camera dei Deputati, infine, è stata presentata la proposta di legge n. 4463 datata 28 giugno 2011[21] .

Tale proposta prevede l’intervento obbligatorio dei legittimari non assegnatari anche successivamente al contratto, non necessariamente alla costituzione dello stesso, e che la liquidazione può essere effettuata dal disponente.

Abbiamo poi la proposta di riforma del Notariato, che però non tocca la questione della quota di legittima [22].

Donazione di azienda, problematiche

di Francesco De Stefano, Notaio in Schio

 

1. La donazione di azienda

1.1 Generalità

La donazione è uno strumento giuridico di trasmissione a titolo gratuito di beni da parte di un soggetto vivente e si distingue dal testamento che non produce effetti se non alla morte del disponente.

Lo spirito della donazione è in realtà il desiderio o l’opportunità di aiutare i propri figli, anticipare la propria successione.

Le principali caratteristiche della donazione sono l'assenza di un corrispettivo ed il carattere tendenzialmente definitivo, trattandosi di un contratto. L'importanza di tale atto e le conseguenze che ne derivano esigono che questo si debba realizzare seguendo forme particolari.

La donazione deve rivestire la forma solenne dell’atto pubblico notarile, a pena di nullità e richiede la presenza di due testimoni, non parenti coniugi o affini, né interessati all'atto; il motivo risiede nella necessità di richiamare l’attenzione del donante sull’importanza dell’atto che sta per compiere.

L'opportunità di una donazione deve analizzarsi caso per caso, avendo presenti i seguenti elementi, che il notaio di fiducia potrà aiutare a valutare, e precisamente: il patrimonio del donante, la sua situazione familiare, le implicazioni sulla sua futura successione, gli aspetti fiscali e gli eventuali vantaggi di un simile atto. Spesso, la scelta della donazione, rispetto ad un atto a titolo oneroso (cioè con corrispettivo), si farà nell'ambito di un programma successorio globale e tenendo presenti i rapporti che intercorrono tra successione a causa di morte e donazione, e gli assetti che si intende raggiungere.

La donazione è un contratto e pertanto devono ricorrere i requisiti richiesti per la sua validità:

- la volontà del donante di spogliarsi, per spirito di liberalità, di un proprio bene senza esigere un corrispettivo e senza esservi obbligato;

- il trasferimento di un bene dal patrimonio del donante a colui che egli desidera beneficiare; qualsiasi bene, mobile o immobile, può essere oggetto di una donazione, purché lo stesso sia presente nel patrimonio del donante;

- l'accettazione del donatario. Nessuno può obbligare qualcuno ad accettare un regalo! Tale accettazione deve essere espressa.

La donazione è un atto importante e deve essere approfonditamente valutato dal donante, perché anticipa la propria successione ed è tendenzialmente irrevocabile, definitivo. Il donante non può più riprendere ciò che ha donato, neppure se successivamente si penta del suo gesto o se i rapporti tra le parti siano cambiati dopo l'atto di donazione.

Tuttavia, la donazione, come tutti i contratti, può essere sciolta per mutuo dissenso, e la legge, a tutela del donante, prevede cause di revocazione della donazione, per ingratitudine e per sopravvenienza di figli.

Inoltre, è possibile apporre all’atto di donazione svariate clausole, per raggiungere i più diversi obiettivi. Il ruolo del notaio nell’elaborare dette clausole ed adattarle alle esigenze del cliente, si rileva molto spesso fondamentale.

Si possono introdurre, così, ad esempio,

a) una condizione, che potrà essere sospensiva, se il donante vorrà subordinare il prodursi degli effetti al verificarsi di un evento futuro ed incerto, o risolutiva, se il donante intenda invece subordinare la cessazione degli effetti al verificarsi di un evento futuro ed incerto.

Attenzione però a non dedurre una condizione illecita o impossibile, e a non gravare la quota legittima (riservata per legge, intangibile) con una condizione;

b) un termine iniziale, a partire dal quale la donazione avrà efficacia, o finale, fino al quale la donazione avrà efficacia;

c) l’imposizione di un onere al donatario, cd. donazione modale, se il donante vuole in qualche modo limitare il valore dell’attribuzione patrimoniale; onere che può consistere nell’obbligo di prestare assistenza al donante, vita sua natural durante (mantenimento, vitto, vestiario, alloggio, cura della persona, compagnia); con possibilità di prevedere o meno la risoluzione della donazione in caso di inadempimento del donatario;

d) la riserva di usufrutto vitalizio o a tempo. In tal modo il donante sceglie di mantenere, a proprio vantaggio, il diritto di utilizzare il proprio bene e di percepirne i frutti (anche locandolo), per la durata prescelta ed al beneficiario della donazione andrà solo la nuda proprietà; il donante può riservare tale diritto, dopo di lui, a vantaggio di un'altra persona o anche di più persone, ma non successivamente.

e) riserva di disporre di cose determinate o di una determinata somma sui beni donati. Il donante, ma non i suoi eredi, potrà decidere di disporre di qualche oggetto compreso nella donazione. Si determinerà in tal caso una risoluzione parziale della donazione con conseguente sottrazione di parte del bene al donatario. La riserva di disporre apposta dal donante può riguardare anche una determinata somma sui beni donati e, in questo caso, si avrà un onere a carico del donatario, condizionato alla volontà del donante.

f) clausola di riversibilità. Il donante può stabilire che le cose donate ritornino a lui nel caso di premorienza del solo donatario o del donatario e dei suoi discendenti.

g) dispensa dalla collazione. Il donante esonera il donatario dall’obbligo di conferire alla massa attiva del patrimonio ereditario le donazioni ricevute in vita dal defunto in modo da dividerle con gli altri coeredi, in proporzione delle rispettive quote.

h) dispensa dall'imputazione. I legittimari sono tenuti ad imputare alla propria quota di legittima le donazioni ricevute in vita dal defunto, salvo che ne siano stati espressamente dispensati (c.d. imputazione ex se).

1.2 La fattispecie specifica e le altre figure alternative

Lo strumento più diffuso per attuare il “passaggio delle consegne” in favore dei figli è sicuramente la donazione di azienda.

Il Codice civile (art. 2555) definisce l'azienda come:

".. il complesso dei beni organizzati dall' imprenditore per l'esercizio dell'impresa".

Dalla definizione emergono due punti fondamentali:

- l'aspetto patrimoniale dell'azienda come complesso di beni;

- la centralità della figura dell'imprenditore.

La definizione, infatti, precisa che il complesso di beni diviene impresa solo se è organizzato dall'imprenditore a tal fine. Non esiste alcun cenno specifico alla finalità dell'impresa, né vi sono indicazioni su come l'impresa debba essere organizzata: il tutto viene lasciato alla libertà dell'imprenditore. Il concetto di azienda presuppone sempre quello di impresa; infatti l'azienda è necessaria per l'esercizio dell'impresa. L'azienda rappresenta la proiezione patrimoniale dell'impresa e i due concetti sono complementari. Le finalità proprie dell'impresa sono la produzione e lo scambio di beni e servizi e sono raggiungibili solo se l'imprenditore e i suoi collaboratori possono esercitare la loro attività sull'azienda. Perché esista un'impresa c'è la necessità di un imprenditore.

L'imprenditore non è necessariamente proprietario dei beni che fanno parte dell'azienda; è sufficiente che egli disponga, su ciascun bene, di un titolo giuridico che gli permetta di utilizzarlo per l'esercizio dell'impresa. La titolarità dell'azienda può quindi non coincidere con la proprietà dei beni aziendali.

Il conferimento di azienda

Uno strumento alternativo alla donazione, per attuare il passaggio generazionale può essere costituito dal conferimento dell’azienda individuale in una società preesistente o di nuova costituzione, a fronte del quale il conferente riceve partecipazioni societarie che può decidere di mantenere per un certo tempo e che successivamente può decidere di trasferire a titolo gratuito ai propri discendenti.

La donazione di partecipazioni societarie

Altro strumento cui si può ricorrere per attuare il passaggio generazionale è la donazione delle partecipazioni societarie eventualmente detenute dal socio.

Il conferimento di azienda

Nel caso in cui la donazione dell’azienda non soddisfi pienamente le esigenze del donante e del donatario, una soluzione alternativa potrebbe essere rappresentata dal conferimento di azienda.

L'operazione potrebbe rivestire un particolare interesse quando l'imprenditore voglia attuare gradualmente il passaggio, conferendo l'azienda in una società di nuova costituzione e ricevendo in cambio delle partecipazioni societarie, che poi gradualmente trasferisce ai discendenti prescelti per la continuazione dell'attività.

2. La tutela dei legittimari

Nel nostro sistema giuridico, la legge riserva necessariamente a determinati strettissimi congiunti del defunto (coniuge, discendenti e ascendenti, detti “legittimari” o “eredi necessari”) una quota dell’asse ereditario, anche contro la volontà espressa dal disponente con testamento o con donazioni fatte in vita: è questa la successione necessaria.

Essa costituisce un limite alla libertà testamentaria ed alla stessa libertà di donare, essendo la donazione un anticipo della propria successione.

Può accadere che la donazione fatta in vita dal donante o il testamento ledano i diritti dei legittimari (o eredi necessari).

In questo caso sia la donazione che il testamento saranno pur sempre atti validi ed efficaci.

Tuttavia, l’erede legittimo dimenticato o leso potrà agire in giudizio con la cosiddetta azione di riduzione delle donazioni o delle disposizioni del testamento che ledono la sua quota di legittima, per ottenere la quota spettante, per ricondurre la donazione o il testamento nei limiti di cui il donante o il testatore poteva disporre.

L’azione di riduzione è soggetta alla prescrizione ordinaria decennale, decorrente dall’apertura della successione (data del decesso).

Le donazioni effettuate in vita dal defunto si possono ridurre solo se il patrimonio residuo del donante non è sufficiente a soddisfare i diritti dei legittimari esclusi o lesi.

Qualora si agisca in riduzione, innanzitutto si riducono le disposizioni testamentarie proporzionalmente (tranne diversa volontà del testatore), successivamente si riducono le donazioni partendo dall’ultima che ha provocato la lesione e via via risalendo a quelle precedenti.

Nel caso in cui sia dichiarata dal giudice la riduzione di una donazione, il donatario sarà tenuto a restituire in tutto o in parte il bene ricevuto o, se ne ha disposto, il legittimario vittorioso potrà escuterne i beni, per soddisfare il suo diritto.

La tutela del legittimario quindi può coinvolgere anche la posizione giuridica di altri soggetti e, precisamente, di coloro che abbiano acquistato diritti dal donatario. Infatti, prima che siano trascorsi venti anni dalla trascrizione della donazione, o dieci anni dall’apertura della successione, qualora il donatario abbia alienato il bene e non abbia beni sufficienti per soddisfare le pretese del legittimario, al legittimario compete l’azione di restituzione, ovvero il diritto di ottenere dall’acquirente la restituzione del bene stesso. L’acquirente del bene, in tal caso, potrà liberarsi dall’obbligo di restituzione del bene, versando il controvalore in denaro.

In certi casi, il decorso del ventennio dalla trascrizione della donazione non è sufficiente per mettere al sicuro l’avente causa dal donatario, dal momento che coloro che potrebbero divenire legittimari dopo la morte del donante hanno la possibilità di opporsi alla donazione. Attraverso tale atto i legittimari impediscono che il decorso dei venti anni consolidi in capo agli aventi causa i diritti da essi acquistati, di modo che, agendo in riduzione anche a distanza di un termine maggiore, potranno vedersi restituito il bene in natura e libero da diritti di terzi.

Il diritto di opposizione alla donazione è personale, l’atto in cui si estrinseca deve essere notificato al donatario ed ai suoi aventi causa e trascritto nei pubblici registri, qualora abbia ad oggetto beni immobili o beni mobili registrati. Conserva efficacia per venti anni dalla sua trascrizione, che può essere rinnovata prima della scadenza. Al diritto di opposizione si può rinunciare e la rinuncia comporta una tutela per gli aventi causa dal donatario trascorso il suddetto termine dei venti anni, mentre è bene precisare che la rinuncia all’opposizione non costituisce comunque rinuncia all’azione di riduzione. Infatti, i legittimari non possono rinunciare al diritto di proporre detta ultima azione, finché colui della cui eredità si tratta è ancora in vita, né con dichiarazione espressa, né prestando il loro assenso alla donazione. Possono solo prestare acquiescenza alla donazione compiuta, quando il donante sia già morto.

3. La collazione e l’azione di riduzione

Per accertare se la donazione o il testamento hanno leso i diritti dei legittimari si procede alla “riunione fittizia” dell’asse ereditario del de cuius.

L’operazione consiste nel riunire, appunto, il patrimonio esistente al momento dell’apertura della successione (relictum), con i beni che sono stati oggetto di donazioni in vita, “per determinare l’ammontare della quota di cui il defunto poteva disporre” (art. 556 c.c.).

Il problema che si presenta è quello della determinazione dei valori dei beni, nel momento in cui si procede alla riunione fittizia tra relictum e donatum, perché da quei valori discende poi la verifica in concreto della sussistenza dei presupposti per la riduzione della donazione o della disposizione testamentaria il cui valore ecceda la quota di cui il defunto poteva validamente disporre.

Ora, se nell’asse ereditario si trovano beni immobili, il problema è di facile soluzione, perché basterà ricorrere ad una stima e, nel caso, detrarre il valore delle migliorie apportate.

Se invece oggetto della donazione in vita sia stata un’azienda, o delle partecipazioni sociali, e magari la società era proprietaria di immobili, allora il discorso si fa più complicato.

In tal caso, si pone il tema di quale valore considerare per il relictum, se il valore della partecipazione sociale in quanto tale o il valore dei singoli elementi (beni immobili) di proprietà della società partecipata dal de cuius.

Si ritiene di poter applicare alcuni criteri stabiliti in materia di collazione (artt. 737 e ss. c.c.) e in relazione alla donazione di azienda, per giungere alla conclusione per cui debba essere valorizzata la partecipazione in quanto tale e non i singoli elementi che la società partecipata possiede, vale a dire gli immobili di proprietà.

In tema di collazione e con riferimento alla valutazione di un complesso aziendale, infatti, la Cassazione 15 gennaio 2003, n. 502 ha stabilito che la valutazione dell’azienda “resta sottratta ai criteri concernenti i singoli beni, mobili o immobili, che compongono l’azienda medesima”, posto che “devesi aver riguardo, non già al valore dei singoli beni, mobili o immobili, che compongono l’azienda, bensì al valore assunto dall’azienda quale complesso unitario organizzato per fini produttivi, al tempo dell’apertura della successione”.

La stessa pronuncia, per inciso, tratta anche il tema della partecipazione societaria, affermando che “la quota sociale è rappresentativa solo della misura dei diritti di partecipazione del socio alla vita societaria, non conferendo al socio un diritto reale sui beni costituenti il patrimonio societario e quindi, costituisce un diritto personale, come tale soggetto a collazione per imputazione ex art. 750 c.c. per i beni mobili in genere”.

La valutazione andrà quindi compiuta avendo come riferimento il patrimonio della società in quanto tale, in relazione e nei limiti dei diritti personali partecipativi del socio, che non sono in alcun modo attributivi di diritti reali “diretti” sui beni di proprietà della società.

L’art. 750 c.c. richiamato stabilisce che “la collazione dei mobili si fa soltanto per imputazione, sulla base del valore che essi avevano al tempo dell’aperta successione”. Sempre in tema di beni mobili, va ricordato che un criterio diverso è quello relativo ai titoli di Stato e degli altri titoli di credito quotati in borsa, per cui la determinazione del valore “si fa in base ai listini di borsa”, ma non è il caso delle partecipazioni di una normale s.r.l., che non sono titoli negoziati sui mercati.

Va solo ricordato che il donatario avrà diritto alla detrazione a suo favore del valore delle migliorie eventualmente apportate, purché dipendenti dalla sua opera e non dalla naturale evoluzione dell'azienda. Il che vuol dire che l’opera, i versamenti in conto capitale, l’acquisto di beni ed attrezzature, le innovazioni et cetera, compiute dal donatario, saranno detratte dal valore dell’azienda che sarà stato determinato, con riferimento alla data di apertura della successione.

Tavola Rotonda del 31 Maggio 2016, Schio

“Aziende di famiglia. Il passaggio. Esperienze e problematiche.”

Presentazione

Il tema del passaggio generazionale è un tema che tocca tutte le imprese familiari, prima o poi, e proprio in questi anni sta emergendo in tutte le varie problematiche.

Molte aziende sono arrivate al primo passaggio generazionale, qualcuna al secondo, e non sempre i risultati sono stati del tutto positivi.

Se vogliamo parlare di numeri, le aziende familiari in Italia con fatturato superiore ai 20 milioni, pari al 65% del totale delle imprese, generano un fatturato di quasi 800 miliardi di Euro e un valore aggiunto di quasi 200 miliardi. Hanno 2,3 milioni di dipendenti pari al 13,4% del totale (su 16.000 imprese, un po’ più di 10.000 sono familiari), 4.000 imprese familiari hanno un fatturato superiore ai 50 milioni, e si stima che nei prossimi 10 anni almeno 10 milioni di imprese in Europa saranno coinvolte in un processo di passaggio generazionale (fonte Osservatorio AUB 2015).

Si tenga conto che si tratta di un’opportunità, per l’azienda e anche per la proprietà; non deve essere visto come un problema.

Molti imprenditori, bravissimi nel loro lavoro, lungimiranti e capaci, pieni di intuizioni e di fervore, lo sono meno quando si tratta di pensare al futuro della loro azienda; anche per questo conviene saper gestire il passaggio generazionale. Certo affrontare il problema presuppone anche la necessità di fare delle scelte, di affrontare contrasti, ma tutto questo è da vedere positivamente, nell’ottica della soluzione dei problemi, che altrimenti rimarrebbero solo latenti.

Potrebbe servire anche uno psicologo, che aiuti gli interessati a trovare la soluzione più adatta alle particolari necessità.

Tre sono i livelli di questa problematica: famiglia, proprietà, gestione.

Non c’è una formula per tutti, ma sono state suggerite delle regole d’oro per un buon passaggio generazionale:

1) Pensarci per tempo

2) Spersonalizzare il passaggio del testimone

3) Chiamare i consulenti giusti

4) Come scegliere il successore

5) Fare spazio a manager esterni

6) Limitare i rischi di liti fra gli eredi

7) Separare patrimonio personale e azienda

8) Riorganizzare impresa e catena di comando

9) L’opzione giusta per ogni tipo di famiglia e azienda

10) Affetti e interessi: compensare gli scontenti.

Altri aspetti da considerare:

a) il business deve andare bene

b) tenere conto di tutti i soci, che devono appoggiare la gestione

c) focalizzare le risorse per acquisire ulteriori quote nell’impresa

d) lasciar fare esperienza ai figli al di fuori dell’azienda

e) senso di servizio, disponibilità per qualsiasi problema per collaboratori e familiari

f) pianificare gli obiettivi dell’impresa

g) pianificare il potenziamento dell’impresa

In ogni caso, da tenere sempre presente il concetto che conta: il merito, non tanto l’equità delle scelte, anche se questo criterio potrebbe talvolta portare a qualche tensione familiare.

È anche stato dato questo consiglio agli imprenditori: preparare una cartellina, da tenere in un comodo cassetto, dove inserire tutto quello che può interessare relativamente al passaggio generazionale. E ogni tanto aggiornarla. C’è la necessità di pensare a chi avrà la direzione e la responsabilità dell’azienda, da qui a 5 o 10 anni.

E questo non solo per il bene azienda, ma anche per il bene sociale e quindi di tutti.

Garantire la continuità dell’impresa familiare è un’operazione difficile per le PMI italiane per diversi motivi. Da un lato, la preoccupazione dell’imprenditore che si vede costretto a lasciare, generalmente per anzianità, la propria attività ai discendenti, i quali spesso non sono in possesso delle stesse competenze acquisite dal titolare nel corso degli anni, soprattutto in termini di leadership e capacità organizzative. Dall’altro lato, le difficoltà in cui si trovano i familiari, non sempre pronti a sostenere le molteplici funzioni ricoperte dal predecessore. Ricordiamo anche come proprio le PMI siano state oggetto di recentissime analisi da parte di Moody’s che le ha definite troppo deboli. “Seppure le PMI italiane forniscano il più alto valore aggiunto dell’economia del Paese, la loro performance resta relativamente debole – scrive Moody’s – con un saldo aziende fermo ai tempi della crisi del 2008 e un tasso di mortalità delle imprese che supera di oltre l’1% quello di natalità”.

Si rende necessario, quindi, pianificare il passaggio generazionale programmando la successione dal punto di vista aziendale, familiare e patrimoniale, per consentire all’imprenditore e ai suoi familiari di realizzare il futuro che essi stessi desiderano.

Questi sono gli argomenti che ci appassionano e che hanno determinato l’organizzazione di questo incontro.

Ci presentiamo: siamo tre studi professionali di diversa tipologia, ma accomunati da un forte interesse comune, il cliente impresa, e un identico approccio, l’approfondimento.

Uno studio notarile, uno studio legale e uno studio di dottori commercialisti, tutti con una particolare attenzione alle imprese.

Per quanto concerne i problemi giuridici e fiscali, il presente opuscolo cerca di dare una prima informazione, ovviamente parziale.

Circa le esperienze di vita vissuta, cercheremo di analizzarle in occasione della tavola rotonda del 31 maggio 2016 che congiuntamente abbiamo organizzato a Schio, nella sede di Confindustria di Vicenza che ringraziamo ancora.

Grazie a tutti coloro che vorranno partecipare, sempre pronti ad ulteriori approfondimenti.

Un cordiale saluto e un augurio di molti successi imprenditoriali.