di Giuseppe Rebecca
commercialistatelematico.com - 29 dicembre 2020

Nel caso di una divisione ereditaria tra due persone senza conguagli le parti avevano dichiarato un valore superiore al valore catastale automatico di cui all’art. 52 c 4 e 5 DPR n. 131/1986 e appunto avevano effettuato la divisione su quella base, senza effettuare alcun conguaglio.

L’Amministrazione finanziaria, nel presupposto che fosse stato necessario anche richiedere l’applicazione del criterio di tassazione corrispondente al prezzo valore, aveva invece proceduto ad effettuare la valutazione degli immobili, e riscontrando delle differenze, nelle assegnazioni, aveva anche conseguentemente accertato un conguaglio. Nello specifico la massa era stata valutata dalle parti ad un valore superiore ai valori automatici, in euro 280.000, e le due quote in euro 140.000 ciascuna; l’ufficio aveva invece accertato un valore complessivo della massa in euro 710.00, da cui faceva derivare il conguaglio da tassare, risultando una quota di fatto superiore a quella di diritto..

La Ctr Lazio n 618/14/15 del 4 febbraio 2015, come anche la commissione di primo grado, avevano confermato il comportamento dell’Agenzia delle Entrate, ora correttamente ribaltato dalla Cassazione, con la ordinanza n 27692 del 3 dicembre 2020, Relatore dott. Liberato Paolitto.

Così precisa questa ordinanza:

“occorre, allora, premettere che, - nel contesto delle regole (di natura procedimentale e sostanziale) che connotano la fattispecie in cognizione, - mentre la cd. valutazione automatica, attraverso i parametri catastali, qual delineata dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 52, commi 4 e 5, - senza incidere sulla disciplina della base imponibile in deroga alla regola generale che tale base imponibile identifica col valore venale in comune commercio degli immobili (e delle aziende; art. 51, comma 2), - ha introdotto un vincolo procedimentale, - e, così, una preclusione, - all’esercizio del potere di rettifica del valore dichiarato nell’atto (o del corrispettivo pattuito; v. Cass., 20 marzo 2009, n. 6796; Cass., 13 febbraio 2009, n. 3573; Cass., 7 luglio 2004, n. 12448; Cass., 28 novembre 2001, n. 15080; Cass., 13 agosto 1996, n. 7504; v., altresì, Corte Cost., 23 gennaio 2014, n. 6), la successiva disciplina, - anch’essa correlata al criterio tabellare identificato dall’art. 52, commi 4 e 5, cit., - qual dettata dalla L. n. 266 del 2005, art. 1, comma 497, ha operato, - “In deroga alla disciplina di cui al testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, di cui al D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 43“ e, così, ponendosi quale regola (alternativa), su opzione del contribuente (che è titolare del corrispondente diritto potestativo; v. Corte Cost., 23 gennaio 2014, n. 6, cit.), di determinazione della stessa base imponibile (al ricorrere dei requisiti soggettivi ed oggettivi ivi delineati), - con espresso riferimento alle (sole) “cessioni” di immobili ad uso abitativo (e relative pertinenze)”.

In buona sostanza, per i vari atti sottoposti all’imposta di registro sarà sempre da far riferimento al valore venale degli immobili, solo che ove il valore dichiarato fosse pari o superiore al valore determinabile automaticamente in base alle rendite catastali, ecco che viene inibito ogni potere accertatorio, da parte dell’ufficio. In definitiva, il valore venale può essere determinato in base automatica. Solo nel caso di cessione tra privati di un immobile abitativo, e con determinate limitazioni, è poi consentita l’applicazione del criterio del prezzo valore, nel senso che ben può essere dichiarato un valore superiore a quello automatico, pur essendo tassati sempre sulla base catastale.

La divisione, poi, è comunque un atto di natura dichiarativa; così prosegue questa ordinanza: “la Corte ha già ripetutamente rimarcato la natura dichiarativa della divisione, qual recepita dal D.P.R. n. 131 del 1986, art. 34, comma 1 (alla cui stregua “La divisione, con la quale ad un condividente sono assegnati beni per un valore complessivo eccedente quello a lui spettante sulla massa comune, è considerata vendita limitatamente alla parte eccedente.”; v., negli stessi termini, il previgente D.P.R. n. 634 del 1972, art. 32, comma 1, e, sia pur con varianti lessicali, il R.D. n. 2369 del 1923, art. 48, comma 1), rilevando che un effetto traslativo può correlarsi (solo) al previsti conguagli (Cass., 28 marzo 2018, n. 7606; Cass., 19 dicembre 2014, n. 27075; Cass., 20 marzo 2013, n. 6942; Cass., 15 giugno 2010, n. 14398), laddove, dunque, l’uno dei condividenti riceva l’attribuzione di beni, in natura o in denaro (pars quanta), eccedenti la quota (pars quota) a lui spettante sulla comunione dei beni (e sempreché il versamento in denaro non sia esso stesso effettuato a copertura della quota spettante, irrilevante rimanendo che la somma corrisposta non provenga dalla massa ereditaria, “atteso che l’art. 34 cit. non si occupa della provenienza dei beni assegnati, ma soltanto del loro valore”; così Cass., 30 luglio 2010, n. 17866 cui adde Cass., 28 marzo 2018, n. 7606; Cass., 14 luglio 2017, n. 17512; Cass., 16 novembre 2012, n. 20119); natura, questa, dalla quale consegue l’applicazione dell’imposta di registro nella misura (proporzionale) prevista dal D.P.R. n. 131 del 1986, Tariffa allegata, art. 3, parte prima, (dal D.Lgs. n. 347 del 1990, art. 1 e allegata tariffa, art. 4, e art. 10, comma 2, per le imposte ipocatastali)”.

“Quando risulta che il valore dei beni assegnati ad uno dei condividenti determinato a norma dell’art. 52 è superiore a quello dichiarato, la differenza si considera conguaglio.”) in quanto l’emersione dei cd. conguagli fittizi (idonei ad integrare, secondo la presunzione legale, un effetto traslativo) a suo presupposto assume, secondo la stessa littera legis (che giustappunto rinvia all’art. 52), il legittimo esercizio del potere di accertamento e rettifica, potere che, per le ragioni sin qui svolte, trovava preclusione nella valutazione automatica delle quote secondo i parametri catastali (art. 52, comma 4, cit.)”.

E alla fine questa ordinanza enuncia il seguente principio di diritto, si ritiene ex art 384 c.p.c.: “In ragione della natura dichiarativa, a fini tributari, della divisione che non preveda conguagli, ai sensi del D.P.R. n. 131 del 1986, art. 34, e della conseguente inapplicabilità, a tale fattispecie negoziale, della deroga, prevista dal D.P.R. cit., art. 52, comma 5 bis, alla disciplina posta dallo stesso art. 52, commi 4 e 5, il potere di rettifica dei valori dichiarati nell’atto di divisione non può essere esercitato dall’amministrazione, con conseguente preclusione all’accertamento dei conguagli cd fittizi di cui all’art. 34, comma 3, cit., qualora le quote attribuite ai condividenti rispondano ai parametri catastali delineati dall’istituto della cd. valutazione automatica degli immobili.”

In questa fattispecie quello che stupisce è invero sia l’effettuato accertamento, privo di qualsiasi presupposto normativo, sia ancor più il pedissequo allineamento delle Commissioni tributarie Provinciali e Regionali. Appare invero del tutto indiscutibile quando ha poi dovuto dichiarare la Cassazione; nel caso di una divisione senza conguagli, il valore degli immobili da dichiarare è sì quello venale, ma ove le parti dichiarino valori superiori a quelli determinabili automaticamente, nessun accertamento sarà possibile. Quanto al meccanismo del prezzo valore appare del tutto improprio averlo ritenuto applicabile alla fattispecie; si riferisce solo a cessioni di immobili abitativi tra privati, e consente appunto di indicare il valore concordato tra le parti, pur essendo tassati sulla base automatica. Fattispecie del tutto diversa da quella divisoria, senza conguagli.

Peraltro in casi in cui ci fosse un conguaglio, relativo ad immobili abitativi, è stato riconosciuto applicabile il principio del prezzo valore per la differenza, mediante la applicazione di una proporzione al valore stesso. Vedasi la risposta ad interpello n 534 del 6 novembre 2020, da noi commentata l’1 dicembre 2020 (Divisione di immobili. Quale valore?), che richiama una precedente risoluzione n. 136 del 14 giugno 2007. Ma in ogni caso si tratta di una applicazione limitata al conguaglio, non certamente alla massa.