di Giuseppe Rebecca
commercialistatelematico.com - 11 settembre 2019

Premessa

Non è sempre facile né immediato trovare la corretta applicazione dell’imposta per donazioni fatte all’estero, da soggetto non residente, a favore di un residente. Si deve registrare l’atto? Si deve assoggettare l’atto ad imposte sulle donazioni?

Queste le norme che riguardano la fattispecie.

D.Lgs. 346/90:

- Art. 2, co. 1 e 2:

“1. L’imposta è dovuta in relazione a tutti i beni e diritti trasferiti, ancorchè esistenti all’estero.

2. Se alla data dell’apertura della successione o a quella della donazione il defunto o il donante non era residene nello Stato, l’imposta è dovuta limitatamente ai beni e ai diritti ivi esistenti”.

(il grassetto è nostro)

- Art. 55, co. 1-bis:

“1-bis: Sono soggetti a registrazione in termine fisso anche gli atti aventi ad oggetto donazioni, dirette o indirette, formati all’estero nei confronto di beneficiari residenti nello Stato […..]”.

L’art. 2 del D.Lgs. 346/1990 delimita l’applicazione territoriale dell’imposta, sulla base della residenza del donante alla data dell’atto di donazione. Ricordiamo che qualora il donante sia residente in Italia, l’imposta è dovuta in relazione a tutti i beni e i diritti trasferiti ovunque situati, sia che questi si trovino in Italia sia che si trovino all’estero.

In presenza invece di donante non residente, l’imposta dovrebbe essere dovuta solo relativamente ai beni e ai diritti oggetto della donazione esistenti in Italia.

Qualora il donante sia non residente e i beni si trovino all’estero, non sussistono profili impositivi in capo al donatario italiano. Questo almeno in prima approssimazione.

Il Notariato, con lo studio n. 194/2009 ha analizzato l’art, 55 c. 1 del D.Lgs. 346/90 senza però pronunciarsi, almeno così ci sembra, a favore di una delle quattro tesi avanzate.

 

Le interpretazioni

La Direzione Regionale della Lombardia, in novembre 2015 (n. 904-3/2015), ha dichiarato che non deve essere registrata in Italia la donazione effettuata all’estero di beni esteri se il donante non è residente in Italia, ancorchè il beneficiario sia un residente.

La Direzione Regionale della Lombardia ha così precisato: “I criteri di territorialità dell’imposta sulle successioni e donazioni sono dettate dall’articolo 2 del decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346 (TUS), il quale:

- al comma 1 stabilisce che “L’imposta è dovuta in relazione a tutti i beni e diritti trasferiti, ancorchè esistenti all’estero”;

- al comma 2 prevede che “Se alla data dell’apertura della successione o della donazione il defunto o il donante non era residente nello Stato, l’imposta è dovuta limitatamente ai beni e ai diritti ivi esistenti”.

“L’atto di donazione formato all’estero, con il quale un soggetto residente all’estero disponga una donazione di beni e diritti anch’essi situati all’estero, non rileva ai fini dell’applicazione dell’imposta sulle donazioni e non è soggetto a registrazione in termine fisso in Italia”.

In senso contrario si era invece pronunciata l’Agenzia delle Entrate in una risposta ad interpello del 26 agosto 2014.

Una conferma della interpretazione della Direzione Regionale della Lombardia l’ha data la Commissione Tributaria Regionale delle Marche del 20 settembre 2016 (sentenza 594/3/2016). Nel caso specifico, un soggetto estero, residente a San Marino, aveva stipulato un atto di donazione a San Marino, in favore di un familiare in Italia, trasferendogli beni in parte situati fuori dal territorio italiano. Questi beni non sono stati soggetti all’imposta di donazione, anche se trasferiti ad un soggetto residente in Italia.

E più recentemente, Risposta ad Interpello n. 310 del 24 luglio 2019 (nel caso si trattava di un c/c all’estero).

In senso sostenzialmente conforme, ancorchè si trattasse di una donazione indiretta, abbiamo anche la Commissione Tributaria Regionale della Liguria, n. 575 del 21 marzo 2016.

Tabella riassuntiva. Atti di donazione – aspetti vari:

 

Le convenzioni contro la doppia imposizione

 

Le imposte sulle donazioni pagate all’estero si possono detrarre, in certi casi, in Italia. Questa la norma di riferimento:

- Art. 55, co. 1-bis, D.lgs 346/90: “[….] Dall’imposta sulle donazioni determinate a norma del presente titolo si detraggono le imposte pagate all’estero in dipendenza della stessa donazione ed in relazione ai beni ivi esistenti, salva l’applicazione delle convenzioni contro le doppie imposizioni”.

Il meccanismo della detrazione in mancanza di apposita convenzione internazionale contro le doppie imposizioni in materia di imposte sulle successioni, esclusivamente nel caso in cui il beneficiario venga tassato in Italia sulla base del principio dell’imposizione globale (ovvero, quando il donante è residente in Italia si applica l’imposta su tutti i beni oggetto di donazione, a prescindere da dove essi siano situati).

In altri termini, laddove manchi un’apposita convenzione internazionale, il legislatore italiano ha istituito uno specifico meccanismo di credito d’imposta per evitare che i beni situati all’estero, di proprietà del donante residente in Italia, siano assoggettati ad una doppia imposizione.

Le convenzioni contro le doppie imposizioni in materia di imposte sulle successioni, attualmente in vigore, sono state concluse con pochi Stati: Danimarca, Regno Unito, Grecia, Israele, Stati Uniti d’America, Svezia, Francia e solo la Convenzione firmata con quest’ultima si estende anche all’imposta di donazione.

Tabella riassuntiva. Imposta sulle donazioni (in generale) (agosto 2019)